Tandis que la loi de finances pour 2024 a reconduit le dispositif Denormandie jusqu’au 31 décembre 2026, l’article 42 de la loi 2024-322 du 9 avril 2024 relative à la rénovation de l’habitat dégradé l’a prorogé jusqu’au 31 décembre 2027. Le champ d’application du dispositif se voit étendu aux logements situés dans les copropriétés en difficulté et dégradées.

I. Rappel des critères d’éligibilité au dispositif Denormandie

Condition relative au bien

Le bien doit être situé sur le territoire d’une commune labellisée « Cœur de ville »  ou celui d’une commune signataire d’une convention d’opération de revitalisation du territoire (ORT).

Conditions relatives aux travaux

• Les travaux doivent consister en des travaux de transformation ou de rénovation ; 
• Le coût des travaux doit représenter au moins  25% du coût total de l’opération ;
• Les travaux doivent être achevés au plus tard le 31 décembre de la deuxième année suivant celle de l’acquisition ;
• L’engagement de location doit être pris dans les 12 mois à compter de l’achèvement des travaux ;
• Le bien doit être loué nu à usage d’habitation principale sous conditions de plafonds de loyers et de ressources du locataire ; Les travaux doivent permettre l’atteinte d’un certain niveau de performance énergétique.

Focus sur les critères de performance énergétique

La consommation d’énergie primaire du logement, après la réalisation des travaux, devra être inférieure à 331kWh/m²/an. Les travaux devront en outre :

• Soit permettre la diminution de la consommation conventionnelle  en énergie primaire  à l’issue des travaux d’au moins 30% pour les logements individuels et 20% pour les logements collectifs ;

• Soit respecter des exigences de performance énergétique pour au moins 2 des 5 catégories suivantes :
  • isolation de la toiture ;
  • isolation des murs donnant sur l’extérieur ;
  • isolation thermique  des parois vitrées donnant sur l’extérieur ;
  • système de chauffage ;
  • système de production d’eau chaude sanitaire.

II. L’extension du champ d’application du dispositif Denormandie

L’article 42 de la loi relative à la rénovation de l’habitat dégradé étend l’avantage fiscal aux logement situés dans les copropriétés :

• En grave difficulté financière faisant l’objet d’une procédure judiciaire d’administration provisoire en application de l’article 29-1 de la loi du 10 juillet 1965 ;

• Incluses dans le périmètre d’une opération de requalification des copropriétés dégradées (ORCOD) ou dans les opérations de requalification de copropriétés dégradées d’intérêt national régie par les articles L.741-1 et L.741-2 du Code de la construction et de l’habitation.

Les opérations de requalification des copropriétés dégradées s’inscrivent dans la lutte contre les logements indignes et la dégradation des immeubles en copropriété.

Ces opérations, instaurées par l’article L.741-1 du Code de la construction et de l’habitation, sont menées sur un périmètre défini par l’État, les collectivités territoriales ou leurs groupements dans le cadre d’un projet urbain et social pour le territoire concerné ou d’une politique locale de l’habitat.

Cet élargissement permet désormais à des villes telles que Grenoble, Nîmes ou Marseille, sur un certain périmètre, d’ouvrir droit au bénéfice de la réduction d’impôt Denormandie.

Quelques précisions

Montant de la réduction d’ impôt

La réduction d’impôt est calculée sur le prix de revient du logement, qui s’entend du prix d’acquisition du logement majoré des frais afférents à l’acquisition (honoraires de notaire, droits d’enregistrement, taxe de publicité foncière, commissions versées aux intermédiaires) ainsi que le montant des travaux.

Le prix de revient ainsi déterminé est soumis à un double plafond de 300 000 € et 5 500 € par m² par contribuable et par année d’imposition.

Taux de la réduction d’impôt

Optimisation au titre des déficits fonciers

Il est possible d’optimiser le dispositif Denormandie avec le  régime des déficits fonciers.

D’une part, le prix d’acquisition, les frais d’acquisition et les travaux de transformation bénéficieront de la réduction d’impôt.

D’autre part, les travaux de réparation et entretien dissociables des travaux retenus pour le bénéfice de la réduction d’impôt seront déductibles des revenus fonciers, et en cas d’excédent, déductibles du revenu global dans la limite annuelle de 10.700 €.

Denormandie et modalité de détention du bien

Lorsque le logement est détenu en indivision, chaque indivisaire bénéficie de la réduction d’impôt dans la limite de la quote-part du prix de revient correspondant à ses droits dans l’indivision.

Lorsque le logement est détenu par l’intermédiaire d’une SCI, le plafond précité de 300 000 € s’applique au niveau de la société. Chaque associé bénéficie de la réduction d’impôt à hauteur de ses droits dans les résultats sociaux.

À noter qu’il n’est pas possible de bénéficier de l’avantage fiscal Denormandie lorsque le bien ou les parts de la société détenant le bien font l’objet d’un démembrement de propriété.

Le régime juridique des installations agrivoltaïques s’affine avec la publication, au Journal officiel du 8 avril 2024, du décret n° 2024-318 et celle, plus récente, de l’arrêté du 5 juillet 2024 relatif au développement de l’agrivoltaïsme et aux conditions d’implantation des installations photovoltaïques sur terrains agricoles, naturels ou forestiers. D’utiles précisions sont apportées sur (I.) les modalités de suivi et de contrôle qui visent à s’assurer du caractère « agrivoltaïque » de l’installation pendant sa durée d’exploitation, ainsi que (II.) sur les opérations de démantèlement et de remise en état, qu’elles résultent d’un défaut d’exploitation de l’installation dans des conditions compatibles avec la législation applicable ou de la fin prévisible de l’exploitation.

I. Le contrôle et le suivi visent à s’assurer du caractère agrivoltaïque de l’exploitation

Le contrôle préalable à la mise en service

Les installations agrivoltaïques sont soumises à un contrôle préalable à leur mise en service (art. R. 314-120 du code de l’énergie).

Selon l’article 4 de l’arrêté du 5 juillet 2024, le rapport de contrôle préalable présente :

• la description du besoin et du projet agricole sur la base de l’état initial de l’exploitation agricole. Elle indique notamment l’implication de l’agriculteur dans le projet, le type de culture ou le type d’élevage concerné, l’occupation des sols avant le projet et la gestion des éventuels conflits d’usages générés par le projet.

• la description du projet agrivoltaïque qui inclut notamment :

• au moins un des quatre services apportés en réponse au besoin agricole ;
• des justifications pour attester que l’installation ne porte pas d’atteinte substantielle à l’un de ces services ou une atteinte limitée à deux d’entre eux ;
• la valeur du taux de couverture dans des conditions normales d’utilisation et le calcul associé pour déterminer cette valeur ;
• la technologie de référence dans l’arrêté relatif aux technologies éprouvées (à venir) ;
• les incidences de la structure photovoltaïque sur le projet agricole (installations sur cultures) ou sur l’activité d’élevage (installations sur élevage).

Le contrôle du suivi des critères de qualification d’une installation agrivoltaïque

Le décret de 8 avril 2024 détermine, en fonction des installations, la fréquence de ces contrôles qui ont lieu :

– tous les cinq ans pour les installations utilisant une technologie éprouvée ;

– tous les trois ans pour les autres installations dont le taux de couverture est inférieur à 40% ;

– et tous les ans pour les autres installations d’une puissance maximale de 10 MWc dont le taux de couverture est supérieur à 40% (art. R. 314-120 du code de l’énergie).

Selon l’article 4 de l’arrêté du 5 juillet 2024, les rapports de contrôle du suivi contiennent :

• les évolutions par rapport au rapport précédent ;

• les données transmises à l’Agence de l’environnement et de la maîtrise de l’énergie ;

• une comparaison de la production agricole de l’installation agrivoltaïque à celle de la zone témoin, ou du référentiel en faisant office, et une vérification de cohérence avec des résultats agronomiques et séries de données historiques disponibles à l’échelon local ;

• un bilan des revenus liés à la production agricole, calculés selon les modalités définies dans l’arrêté ;

• une conclusion sur le caractère agrivoltaïque ou non de l’installation.

A noter que les écarts notables de production entre l’installation agrivoltaïque et celle de la zone témoin, ou du référentiel en faisant office, doivent être justifiés.

 II. La prescription et le contrôle des opérations de démantèlement et de remise en état

Le démantèlement imposé faute d’exploitation dans les conditions compatibles avec la législation

Lorsque, lors d’une visite d’une installation agrivoltaïque, les agents de l’Etat constatent que l’installation n’est (i) pas ou plus exploitée ou que (ii) les conditions de compatibilité avec l’activité agricole, pastorale ou forestière ne sont plus réunies, le préfet :

• notifie à l’exploitant de l’installation les obligations de mise en conformité de l’installation ; et

• peut, après avoir invité l’intéressé à présenter ses observations, le mettre en demeure d’y procéder dans un délai qu’il détermine et qui ne peut excéder six mois.

A défaut de mise en conformité dans le délai imparti, l’autorité compétente peut en prescrire le démantèlement, après avoir invité l’intéressé à présenter ses observations (art. R. 463-4 du code de l’urbanisme).

Les opérations de démantèlement et de remise en état consécutivement à la fin de l’exploitation

Les travaux de démantèlement et de remise en état du site font l’objet d’un rapport d’un organisme de contrôle visant à attester de leur bonne fin (au sens des dispositions y afférentes prévues à l’article R. 111-63 du code de l’urbanisme) et du maintien des qualités agronomiques des sols.

En cas d’absence de démantèlement ou de remise en état du site dans ces conditions, le préfet met en demeure l’exploitant d’y satisfaire dans un délai fixé.

S’il n’a pas été déféré à la mise en demeure, le préfet peut mettre en œuvre les garanties financières dont le montant est de :

• 1 000 euros par MWc pour les installations d’une puissance inférieure à 10 MWc ;

• 10 000 euros par MWc au-delà.

Le cas échéant, le préfet procède d’office aux travaux de démantèlement et de remise en état nécessaires.

Quelques précisions

Le rapport de contrôle préalable, de suivi et de fin d’exploitation est réalisé par un organisme de contrôle indépendant (organisme scientifique, institut technique agricole, chambre d’agriculture ou expert foncier et agricole), c’est-à-dire une personne ou un organisme qui n’est pas partie prenante au projet, à son instruction ou son exploitation.

À défaut de transmission du rapport préalable à la mise en service ou de suivi ou encore du respect des critères de qualification d’une installation agrivoltaïque, le préfet met l’exploitant en demeure de se conformer à ses obligations dans un délai qu’il fixe. Faute de mise en conformité, le préfet peut prononcer une sanction pécuniaire, un retrait ou la suspension (1 an maximum) de l’autorisation d’exploiter.

Un guide d’application du cadre juridique de l’agrivoltaïsme est en cours de rédaction.

Ce guide devrait préciser :

• la notion de « parcelle agricole » au sens de l’article R. 314-108 et la notion de « limites physiques d’une implantation continue de panneaux PV » ;

• le calcul de la « superficie qui n’est plus exploitable » ;

• des exemples concrets et des méthodologies précises s’agissant du taux d’occupation des sols et du pourcentage des pertes de rendement ;

• les modalités d’instruction des projets :

• conséquence de l’avis conforme, rappel de l’obligation de motiver les avis du CDPENAF conformément aux dispositions du code rural ;
• quelle articulation avec les exigences supplémentaires issues des chartes et des lignes directrices ;
• quelle articulation avec les contributions volontaires obligatoires.

Comme nous le rappelions dans notre précédent bulletin sur l’IFI, dans un objectif d’égalité de traitement entre les biens détenus directement et indirectement, la loi de finances 2024 a modifié les règles de prise en compte des dettes contractées par une société. Pour l’évaluation de la valeur des titres imposables à l’IFI, seules sont désormais déductibles les dettes afférentes à un actif imposable.

Toutefois, cette nouvelle règle s’est accompagnée d’un encadrement par un double plafonnement de la valeur taxable à l’IFI des titres de sociétés, afin d’éviter un effet dommageable de la réforme pouvant aboutir à une imposition sur une valeur excédant celle des actifs imposables détenus.

Le BOFiP publié le 5 juin 2024 vient confirmer les interprétations faites par les praticiens du IV de l’article 973 du CGI mais laisse de nombreux sujets en suspens.

I. Sur les différentes articulations des plafonds

Les plafonds s’articulent entre eux…

Le BOFIP confirme le caractère cumulatif des plafonds, la valeur imposable à l’IFI des parts est égale à la plus faible des trois valeurs  entre :

1. La valeur calculée en application de l’article 973 du CGI :[valeur vénale de l’ensemble de l’actif – (valeur vénale du seul passif afférent à des actifs imposables – dettes non déductibles en application des clauses anti-abus)] x coefficient immobilier
   
2. La valeur vénale des parts :
   [valeur vénale de l’actif – (valeur vénale du passif total – dettes non déductibles en application des clauses anti-abus)] 
   
3. La valeur des actifs imposables nette des dettes y afférentes :
   [valeur vénale des actifs imposables – (valeur vénale du passif afférent à des actifs imposables – dettes non déductibles en application des clauses anti-abus)].
   

… mais aussi avec les clauses anti-abus

Le BOI-PAT-IFI-20-30-30 n° 330 confirme que les plafonds s’appliquent « sans préjudice » des dispositifs anti-abus visant :

• les dettes contractées par la société, directement ou indirectement, auprès du redevable, des personnes de son foyer fiscal ou du groupe familial pour l’acquisition d’un actif imposable et pour la réalisation de travaux sur celui-ci ;

• les dettes à terme contractées, directement ou indirectement, par une société ou un organisme pour l’achat d’un actif imposable.

Ainsi, les plafonds susvisés doivent être retraités des dettes non déductibles en vertu de ces dispositifs anti-abus. En revanche, les dettes non visées (e.g. dettes entre associés ou CCA n’ayant pas servi à acquérir un immeuble ou réaliser des travaux) restent déductibles pour le calcul du premier plafond (valeur vénale des parts).

II. Sur l’application étendue des plafonds

Les plafonds s’appliquent en toutes circonstances…

Par mesure de tolérance favorable au contribuable, l’administration fiscale a confirmé qu’il convenait d’appliquer les plafonds « même en l’absence de dettes non afférentes à un actif imposable ».

… y compris en cas de chaine de participation

L’exemple cité au § 320 du  BOI-PAT-IFI-20-30-30  confirme que les plafonds doivent s’appliquer à chaque niveau d’interposition en cas de détention interposée, de sorte que la valorisation des parts de chacune des sociétés de la chaine de participation sera plafonnée.

III. Sur la définition du passif déductible

Le BOI renvoie à l’article 974, I du CGI qui inclut au titre du passif afférent à un actif imposable :

• (i) les dépenses d’acquisition de biens ou droits immobiliers,
• (ii) les dépenses de réparation et d’entretien,
• (iii) les dépenses d’amélioration, de construction, de reconstruction ou d’agrandissement,
• (iv) les impositions, autres que celles incombant normalement à l’occupant, dues à raison desdites propriétés,
• (v) les dépenses d’acquisition des parts ou actions.

La doctrine ne pouvant limiter la portée de la loi, il nous semble que cette liste n’épuise pas le sujet et qu’une dette qui serait afférente par exemple à une indemnité d’éviction devrait pouvoir être déduite.

Abréviations

CCA : compte-courant d’associé

CGI : Code général des impôts

IFI : Impôt sur la fortune immobilière

LF2024 : Loi de Finances pour 2024

La loi n° 2024-322, dite loi « Habitat dégradé », promulguée le 9 avril 2024 et publiée au JORF le 10 avril 2024, renforce les dispositifs juridiques visant à lutter contre les situations d’habitat indigne. Cette loi poursuit trois objectifs : prévenir la dégradation de l’habitat, accélérer la réhabilitation de l’habitat dégradé et lutter contre les marchands de sommeil.

En matière de maitrise foncière, elle crée une nouvelle procédure d’expropriation permettant d’intervenir en amont d’une détérioration irréversible qui rendrait la démolition de l’immeuble dégradé inévitable. L’analyse ci-après se focalise sur (I.) le champ d’application de cette procédure ainsi que sur (II.) ses modalités de mise en œuvre, largement inspirées de la procédure dite « loi Vivien* ».

Le champ d’application de la nouvelle procédure d’expropriation pour cause d’utilité publique

La création d’un nouveau chapitre dérogatoire au régime général de l’expropriation

Pour rappel, avant l’adoption de la loi Habitat dégradé et par dérogation au régime général de l’expropriation, seuls pouvaient être expropriés les immeubles ayant fait l’objet d’un arrêté de mise en sécurité ou de traitement de l’insalubrité « ayant prescrit la démolition ou l’interdiction définitive d’habiter »¹ (procédure dite « Loi Vivien »).

La loi Habitat dégradé introduit une nouvelle procédure spéciale ad hoc d’expropriation des immeubles indignes à titre remédiable, autorisant les personnes habilitées à prendre possession des lieux de manière anticipée, afin de procéder à la rénovation du bâti au début de son cycle de dégradation.

Conformément à la jurisprudence du Conseil constitutionnel² et sur le modèle de la procédure « loi Vivien », cette nouvelle procédure d’expropriation ad hoc est encadrée et limitée à un objet précis, selon les conditions et modalités définies au sein du nouveau chapitre II du Livre V du titre 1^er du CECUP, intitulé « Expropriation des immeubles indignes à titre remédiable ».

Ce nouveau régime dérogatoire se traduit par une accélération de la phase administrative de la procédure d’expropriation.

L’utilité publique de l’expropriation est ainsi préétablie par la loi, sans qu’il soit nécessaire de procéder à une enquête publique, et la puissance publique n’a pas à justifier de l’emploi ultérieur qu’elle fera des lieux.

Des conditions strictes d’application

Conformément à l’article L. 512-1 du CECUP, l’État, une société de construction dans laquelle l’État détient la majorité du capital, une collectivité territoriale, ou un concessionnaire d’une opération d’aménagement peuvent engager une procédure d’expropriation des immeubles bâtis, ou parties d’immeubles bâtis, sous réserve de remplir les conditions cumulatives suivantes :

1. L’immeuble visé a fait l’objet de deux arrêtés de mise en sécurité ou de traitement de l’insalubrité dans les 10 dernières années. Ces arrêtés prévoient des mesures visant à remédier à la situation, mesures qui n’ont pas été intégralement exécutées ou pour lesquelles il a fallu procéder à une exécution d’office⁴;
   
2. Un rapport des services municipaux, intercommunaux ou de l’Etat compétents ou d’un expert désigné par l’autorité compétente atteste de la nécessité de la prise de mesures de remise en état de l’immeuble pour empêcher la poursuite de sa dégradation⁵;
   
3. Dans le cas où l’immeuble visé est utilisé à des fins d’habitation, qu’il est occupé, et que la réalisation des travaux de remise en état ou la préservation de la santé et de la sécurité des occupants nécessite une interdiction temporaire de résidence⁶, un projet de plan de relogement est établi⁷, garantissant ainsi la protection des occupants.

Des modalités de mise en œuvre largement inspirées de la procédure « loi Vivien »

L’adoption d’un arrêté préfectoral 5 en 1

Par analogie avec la procédure « loi Vivien » et afin d’anticiper l’intervention des autorités compétentes pour la réalisation des travaux sur les biens concernés, le préfet est tenu, par un seul et unique arrêté⁸, de :

• Déclarer l’utilité publique de l’expropriation, sans enquête préalable, légitimant ainsi la mise en œuvre de mesures d’expropriation ;
  
• Désigner la collectivité publique ou l’organisme au profit duquel l’expropriation est poursuivie ;
  
• Déclarer cessibles les immeubles, parties d’immeubles, installations et terrains concernés par la procédure et ;
  
• Fixer le montant de l’indemnité provisionnelle allouée aux propriétaires et aux titulaires de conventions d’occupation à usage autre que d’habitation ;
  
• Fixer la date de prise de possession anticipée après le versement ou la consignation de l’indemnité provisionnelle. Cette date doit être postérieure d’au moins deux mois à la publication de la déclaration d’utilité publique.

Dans le mois qui suit la prise de possession, le préfet poursuit la procédure d’expropriation dans les conditions prévues de droit commun⁹.

L’évaluation de l’indemnité de dépossession via la méthode par comparaison

Tandis que dans le cadre de la procédure « loi Vivien », l’indemnité de dépossession est en principe calculée selon la méthode  dite de « récupération foncière »¹⁰, compte tenu de l’inévitable démolition de l’immeuble en cause, la nouvelle procédure prévoit que la valeur du bien pour lequel l’indignité est remédiable est estimée¹¹ :

• soit par référence à des mutations ou accords amiables portant sur des biens comparables situés dans le même secteur ;
  
• soit, dans l’hypothèse où ces références seraient en nombre insuffisant, par référence à des mutations ou à des accords amiables sur des biens de meilleure qualité avec un abattement défini en fonction de la dépréciation résultant de la dégradation et de l’insalubrité du bien.

Étant précisé que dans le cas où l’arrêté aurait prescrit une interdiction temporaire d’habiter et que le propriétaire n’aurait pas procédé au relogement des occupants, l’indemnité est réduite du montant des frais de relogement exposés par la collectivité¹². Le refus, par les occupants, du relogement offert par l’expropriant autorise leur expulsion sans indemnité¹³.

¹ Article L. 511-1 et suivants du CECUP.

² Décision n° 2010-26 QPC du 17 septembre 2010 qui déclare la loi Vivien conforme à la Constitution.

³ Articles L. 512-1 à L. 512-6 du CECUP.

⁴ Article L. 512-1, 1° du CECUP.

⁵ Article L. 512-1, 2° du CECUP.

⁶ Article L. 512-1, 3° du CECUP.

⁷ Conformément aux articles L. 314‑2 à L. 314‑9 du code de l’urbanisme.

⁸ Article L. 512-2 du CECUP.

⁹ Article L. 512-3, al. 1 du CECUP.

¹⁰ Article L. 511-6 du CECUP, la méthode de « récupération foncière » correspond à la valeur du terrain nu déduction faite des frais entraînés par la démolition.

¹¹ Article L. 512-5 du CECUP.

¹² Article L. 512-6 du CECUP.

¹³ Article L. 512-3, al. 4 du CECUP.

Abréviations

CECUP : Code de l’expropriation pour cause d’utilité publique.

JORF : Journal Officiel de la République Française.

* Loi n° 70-612 du 10 juillet 1970, dite « loi Vivien », tendant à faciliter la suppression de l’habitat insalubre qui instaure une procédure d’expropriation spécifique et dérogatoire pour les immeubles dont l’état d’insalubrité est irrémédiable.

Une ordonnance du tribunal administratif de Paris du 14 mars dernier¹ questionne l’applicabilité de la protection fonctionnelle au régime de responsabilité des gestionnaires publics.

Alors que la doctrine² semblait considérer qu’un gestionnaire ne pouvait pas bénéficier de la protection fonctionnelle dans ce cadre, le juge des référés estime que la mise en cause de l’agent devant la Cour des comptes au titre de l’infraction de l’article L. 131-14 du CJF³ ne peut pas être qualifiée d’une faute personnelle détachable de l’exercice des fonctions. Et que partant, « le moyen tiré de la méconnaissance du champ d’application du principe général du droit à la protection fonctionnelle est de nature, en l’état de l’instruction, à créer un doute sérieux quant à la légalité de l’acte attaqué ». Cette ordonnance nous permet de revenir sur le mécanisme de la protection fonctionnelle (I.) et son application dans le champ de la responsabilité financière (II.).

I. Une garantie pour les agents publics

La protection contre des poursuites pénales⁴

Aux termes des dispositions du CGFP –codifiant à droit constant les statuts de la fonction  publique–,  un agent public bénéficie de protections et de garanties dans l’exercice de ses fonctions. A ce titre, figure la protection fonctionnelle. Cette protection revêt plusieurs formes, dont celle relevant de l’article L. 134-4  du CGFP :

« Lorsque l’agent public fait l’objet de poursuites pénales à raison de faits qui n’ont pas le caractère d’une faute personnelle détachable de l’exercice de ses fonctions, la collectivité publique doit lui accorder sa protection. (…) »

Les conditions de cette protection sont cumulatives : l’engagement de poursuites pénales et un comportement qui n’a pas le caractère d’une faute personnelle détachable du service (autrement dit, une faute de service).

En pratique, et s’agissant du contenu de cette obligation légale, il s’agira essentiellement pour l’administration de prendre en charge les frais d’avocats et les éventuels frais de justice. Cependant, l’amende pénale constitue une peine et par conséquent, reste à la charge de l’agent⁵.

Des poursuites uniquement pénales

La disposition précitée apparaît claire quant aux hypothèses d’application : l’octroi ne vaut que pour les seules poursuites pénales.

Quid de ce champ d’application limité et donc de la portée réelle de la protection fonctionnelle ? Sachant que cette protection a été érigée comme un principe général du droit par le Conseil d’État qui rappelle régulièrement sa valeur⁶.

Une question a pu se poser quant à son application devant des juridictions autres que pénales, notamment –et cela nous intéresse tout particulièrement– devant la Cour des comptes⁷. Si le Conseil d’État confirme l’octroi de la protection en l’espèce, ce n’est pas tant sur le fondement du principe général du droit, mais seulement en application de la jurisprudence Ternon de 2001⁸.

Les conclusions de M. Yann Aguila, commissaire du gouvernement⁹ dans cette affaire de 2007 confirment, selon nous, la lecture stricte de cette condition : « s’il fallait répondre à ce second moyen, nous vous proposerions de confirmer la position du ministre sur l’inapplicabilité de la protection aux fonctionnaires poursuivis devant la Cour des comptes. ».

II. Quelle garantie pour les gestionnaires publics ?

Un régime de responsabilité autonome

Si le régime de la responsabilité financière présente un caractère répressif à l’instar de la responsabilité pénale, il n’en demeure pas moins qu’ils sont autonomes l’un de l’autre.

D’une part, cette autonomie est institutionnelle avec la mise en œuvre de poursuites par des ordres juridictionnels distincts et la possibilité de cumul des poursuites. D’autre part, s’agissant de la protection fonctionnelle, le CGFP¹⁰ distingue parfaitement la responsabilité pénale de la responsabilité financière.

Il ressort de l’interprétation du juge des référés dans l’ordonnance mentionnée en introduction que, ni les dispositions du CGFP, ni le législateur n’ont entendu exclure l’application de la protection fonctionnelle à de nouvelles procédures. Il considère en conséquence qu’il existe un doute quant à l’application de la protection fonctionnelle pour des cas de mise en jeu de la responsabilité des gestionnaires publics. Cette ordonnance, qui n’a pas de valeur au fond, interroge sur l’interprétation du juge¹¹, alors qu’il était affirmé par de nombreux observateurs que cette option n’était pas envisagée.

Protection fonctionnelle versus Protection juridique

Le régime de responsabilité financière se veut en rupture avec les régimes antérieurs applicables aux seuls ordonnateurs et comptables.

Si l’amende prononcée par la Cour des comptes à l’encontre d’un gestionnaire ne semble pas pouvoir être prise en charge par les assurances, qu’en est-il des offres de protection juridique proposées aux gestionnaires ?

Pour pallier tant les effets de la RGP que son régime, les gestionnaires peuvent souscrire des contrats de protection juridique pour la prise en charge, notamment, des frais d’avocats, des dépens ou frais irrépétibles. Le parallèle peut donc être fait avec le contenu de la protection fonctionnelle attribuée par une collectivité à un agent dans le cadre d’une procédure pénale.

L’ordonnance commentée pourrait avoir retenu une vision conséquentialiste sur ce point. Si le contenu des protections apparait proche, la protection fonctionnelle dispenserait aux gestionnaires de souscrire une assurance à leurs frais. Affaire à suivre au fond et/ou en cassation¹².

Quelques précisions

1 : TA Paris, 14 mars 2024, n° 2403460.

2 : La responsabilité des gestionnaires publics : clap de départ – Etude par Jean-François Calmette et Florent Gaullier-Camus – JCP A, n° 1, 9 janvier 2023 – LexisNexis.

3 : A la lecture de l’ordonnance, la sanction de l’infraction en cause serait la condamnation à une astreinte, en raison de l’inexécution totale ou partielle ou de l’exécution tardive d’une décision de justice.

4 : Si la protection fonctionnelle concerne bien évidemment les poursuites civiles et pénales, la présente analyse est circonscrite aux poursuites pénales.

5 : Question de Jean-Louis Masson, n° 5618, JO du Sénat du 11 avril 2013.

6 : Conseil d’État, 1^er févr. 2019, M. A c. Min. des armées, n° 421694 – Publié au recueil Lebon

7 : Conseil d’État du 22 janvier 2007, n° 285710, Mentionnée aux tables.

8 : Dorénavant codifiée à l’article L. 242-1 du CRPA.

9 : Dénommé rapporteur public depuis le décret du 7 janvier 2009.

10 : Articles L. 125-2 du CGFP. 

11 : Rappelons les mots de Bernard Stirn à l’occasion du Séminaire sur les principes généraux du droit national, européen et international de 2018 : « Les principes généraux du droit ont une valeur supérieure à celle de tous les actes administratifs », mais une valeur inférieure aux lois. C’est sur ce point que l’ordonnance interroge. 12 : D’une part, le référé-suspension est une procédure accessoire qui, à peine d’irrecevabilité, suppose un recours au fond.
D’autre part, l’ordonnance rendue en premier et dernier ressort ne peut faire l’objet que d’un recours en cassation.

Abréviations

CGFP : code général de la fonction publique

CJF : code des juridictions financières

CRPA : code des relations entre le public et l’administration

RGP : responsabilité des gestionnaires publics

Outil contractuel créé par l’article 72 de la loi du 8 août 2016 pour la reconquête de la biodiversité, de la nature et des paysages et codifié à l’article L. 132-3 du code de l’environnement, l’obligation réelle environnementale (ORE) a pour finalité de maintenir, conserver, gérer ou restaurer des éléments de biodiversité ou des fonctions écologiques, permettant ainsi une garantie durable de protection des espaces et milieux écologiques. Conçue initialement pour être utilisée à des fins patrimoniales par le propriétaire d’un bien immobilier, elle peut l’être également par un porteur de projet pour compenser les atteintes portées par son projet à la biodiversité et aux fonctions écologiques (I). Le cas échéant, il convient de déterminer un montage contractuel idoine et d’adapter les clauses du contrat d’ORE à cet effet (II).

I. L’ORE : l’attractivité d’un outil mobilisable pour compenser les incidences d’un projet

L’identification précise des parties au contrat d’ORE

L’ORE est un contrat par lequel le propriétaire d’un bien immobilier accepte de prendre à sa charge une obligation en matière de protection de l’environnement, qui sera attachée au bien et imposée à tous les propriétaires successifs du bien.

Afin d’établir les obligations afférentes à chacune des parties prenantes, il est primordial d’identifier ces dernières en se référant aux cocontractants potentiels énumérés par l’article L. 132-3 du code de l’environnement, à savoir :

• une collectivité publique (ex : les collectivités territoriales, les EPCI) ;

• un établissement public (ex : Office français pour la biodiversité, Office national des forêts) ;

• une personne morale de droit privé agissant pour la protection de l’environnement (ex : association ayant pour objet social la protection de l’environnement).

Cette acception large n’englobe toutefois pas le porteur de projet, qui n’en a pas moins un rôle à jouer.

Un dispositif souple applicable aux mesures de compensation

Initialement employées par les propriétaires pour protéger les éléments de biodiversité et les fonctions écologiques de leur bien (« ORE patrimoniale »), les ORE peuvent être utilisées à des fins de compensation par les porteurs de projets, conformément à l’article L. 132-3 du code de l’environnement.

A ce titre, alors même qu’un porteur de projet ne peut être partie au contrat d’ORE, ce dernier peut confier à un tiers, partie au contrat d’ORE, la réalisation des mesures de compensation prescrites par l’autorité compétente – c’est-à-dire celle qui délivre l’autorisation administrative nécessaire à la réalisation du projet (permis de construire, autorisation environnementale, etc.) – en raison des atteintes portées à l’environnement par son projet.

Ainsi, les porteurs de projets peuvent recourir à un contrat d’ORE afin de satisfaire à leurs obligations de compensation tout en profitant de la souplesse d’élaboration de ce contrat, étant entendu qu’ils peuvent adapter les mesures de compensation en fonction des enjeux environnementaux du projet. 

 II. L’ORE : un contrat sur-mesure mais non moins complexe

Un montage contractuel variable en fonction des enjeux du projet

Le choix du montage contractuel relève de l’appréciation du porteur de projet, en fonction des enjeux environnementaux du projet en question et des obligations à mettre à la charge des différentes parties.

Deux montages contractuels différents peuvent être envisagés dans le cadre de la mise en place des mesures de compensation auxquelles le porteur de projet est tenu.

Il est ainsi possible d’envisager plusieurs contrats avec différents engagements bipartites – i.e. un montage contractuel avec trois contrats distincts reliant les différentes parties – ou un seul contrat tripartite incluant toutes les parties au sein d’un unique contrat (article L. 163-2 du code de l’environnement).

Cette pluralité de montages contractuels laisse une grande liberté au porteur de projet dans l’établissement de ces conventions complexes, afin de mettre en place un montage contractuel optimal.

Des clauses adaptées aux exigences du porteur de projet

Il est indispensable que le porteur de projet mette en place des clauses lui permettant un certain contrôle sur le contrat d’ORE, dès lors qu’il demeure pleinement responsable de la mise en œuvre des mesures de compensation prescrites par l’autorité administrative.

Ainsi, outre les clauses obligatoires relatives à la durée des obligations, aux engagements réciproques et aux possibilités de révision et de résiliation, il sera important pour le porteur de projet d’insérer, notamment, des clauses de droit d’accès afin d’établir un suivi des mesures objet du contrat.

Le changement de porteur de projet peut également être prévu au contrat d’ORE afin que le nouveau titulaire respecte les prescriptions et que les parties prenantes continuent d’honorer leurs engagements réciproques.

La complexité et la finesse du contrat d’ORE commandent, pour un porteur de projet, d’être accompagné dans sa rédaction et sa mise en œuvre.

Quelques précisions

L’ORE peut être conclue pour une durée de 99 ans. Ce faisant, le porteur de projet peut établir un contrat d’ORE pour toute la durée de l’exploitation du projet.

Le contrat d’ORE doit être établi en la forme authentique, impliquant donc que l’ORE soit signée par un notaire, et qu’elle soit publiée au service chargé de la publicité foncière afin d’assurer le transfert en cas de mutation du bien.

La conclusion d’une ORE permet au propriétaire de bénéficier d’un avantage fiscal.

En effet, l’enregistrement du contrat est exonéré de droits d’enregistrement, de la taxe de publicité foncière ainsi que de la contribution de sécurité immobilière (articles 662 et 663 du code général des impôts).

De plus, les communes et, le cas échéant, les EPCI peuvent également exonérer les propriétaires du bien immobilier du paiement de la taxe foncière sur la propriété non bâtie (article 879 du même code).

Définitions et abréviations

Fonctions écologiques : interactions entre les éléments et les processus biologiques qui permettent de faire fonctionner et de maintenir un écosystème.

EPCI : établissement public de coopération intercommunale.

L’équilibre économique des opérations immobilières de toute nature se voit profondément impacté par la hausse tant des taux d’intérêts (qui réduisent les capacités d’emprunt des acquéreurs) que du coût des matériaux (qui renchérit le prix de revient des opérations).

La réhabilitation du bâti existant, en ce qu’elle relève de règles distinctes de celles de la VEFA, permet une amélioration mécanique de la marge de l’opération à même de rendre viables des projets ne l’étant pas de prime abord.

Le contexte juridique et fiscal des opérations de restauration immobilière

Les structurations applicables

Diverses considérations peuvent présider le choix de la structuration applicable, tenant à l’état de l’immeuble, à la campagne de travaux projetée ou encore à l’avantage fiscal recherché pour les acquéreurs. En définitive, ce choix consistera pour le porteur de projet :

•Soit à assurer la maîtrise d’ouvrage de l’opération : celle-ci prendra alors la forme d’une Vente d’Immeuble à Rénover (VIR), laquelle rejoint une logique de VEFA appliquée au bâti existant ;

•Soit à intervenir au profit du maître d’ouvrage : dans cette hypothèse les investisseurs acquerront leur bien en l’état avant d’être regroupés au sein d’une Association Syndicale Libre (ASL) et le projet de restauration sera réalisé le plus souvent via la conclusion d’un Contrat de Promotion Immobilière (CPI).

Une application spécifique de la TVA

Les règles de TVA appliquées à la construction neuve sont bien connues : les prix de vente sont soumis à la taxe au taux de 20% et, corrélativement, celle grevant les dépenses nécessaires à l’opération est déductible.

Les opérations de réhabilitation relèvent de règles distinctes :

•Première distinction : s’agissant des recettes, ni le prix de vente en VIR, ni celui du bien dans le cas où l’opération serait menée en ASL, ne sont en principe soumis à la TVA ;

•Seconde distinction : dans un cas comme dans l’autre, la quasi-totalité des dépenses de travaux, ainsi que les honoraires de maîtrise d’œuvre correspondants, peuvent, sous conditions, bénéficier de la TVA au taux de 10% voire 5,5%.

Comparatif d’un montage VEFA, VIR ou ASL à données constantes

A données constantes, l’application du régime de la VEFA aboutit structurellement à un montant de TVA collectée sur le prix plus important que celui correspondant à la taxe déductible appliquée aux dépenses d’amont, venant mécaniquement diminuer la marge de l’opération. Il en va de même en cas d’option pour l’assujettissement d’une VIR à cette taxe.

C’est pourquoi une structuration en VIR (sans option) ou ASL permet une amélioration de la marge quand bien même la TVA d’amont, majoritairement au taux réduit de surcroît, ne peut être récupérée dans ces hypothèses.

Le comparatif ci-après permet d’illustrer cette démonstration en retenant, pour chaque structuration, les mêmes prix de cession « acte en main » pour l’acquéreur ainsi que les mêmes données bilantielles.

S’agissant des DMTO

Sauf exceptions, le taux réduit est applicable aux seuls immeubles neufs (2,5% de frais d’acte) : les immeubles anciens sont donc soumis au taux de droit commun (7,5% de frais d’acte).

Ainsi le premier s’appliquera par hypothèse aux structurations en VEFA tandis que le second à celles en VIR, dans les deux cas sur la totalité du prix.

Une structuration en ASL permet en revanche de limiter l’application du taux plein au seul prix de vente du bien, et donc de réaliser une économie d’autant plus substantielle que le montant de travaux serait important dans le prix de revient de l’opération.

Le champ d’application de la VIR

Le champ d’application de la VIR réside dans la réalisation de travaux n’aboutissant par à la production d’un immeuble neuf au sens de la TVA (les critères de l’art. R262-1 du CCH étant identiques à ceux du CGI), à savoir ceux qui ne rendent pas à l’état neuf soit la majorité d’un élément de gros œuvre (fondations / éléments hors fondation déterminant la résistance et la rigidité de l’ouvrage / consistance des façades) soit l’ensemble des éléments de second œuvre dans une proportion au moins égale à deux tiers (planchers non porteurs / huisseries extérieures / cloisons intérieures / installations sanitaires et de plomberie / installations électriques / système de chauffage pour les opérations réalisées en métropole).

A défaut, c’est celui de la VEFA qui devra s’appliquer.

Dans un cas comme dans l’autre, ces régimes ne sont d’ordre public que dans le secteur protégé.

Sollicitez-nous !

Que ce soit pour vérifier la compatibilité d’un projet avec ces règles ou bien en sécuriser le montage, les opérations de restauration immobilière impliquent de nombreuses spécificités juridiques et techniques nécessitant une approche globale que nous développons depuis plus de 25 ans sur l’ensemble du territoire national. 

Publié au Journal officiel, le décret n° 2024-318 du 8 avril 2024 relatif au développement de l’agrivoltaïsme et aux conditions d’implantation des installations photovoltaïques sur terrains agricoles, naturels ou forestiers, précise le régime juridique applicable aux installations agrivoltaïques au regard des critères définis à l’article L. 314-36 du code de l’énergie (cf. Bulletin du 28 mars 2023 intitulé Projets photovoltaïques en zone agricole) et confirme que l’agrivoltaïsme opère une union entre les agriculteurs et les producteurs d’énergies renouvelables. L’analyse ci-après se focalise sur (I.) la définition précise des quatre services susceptibles d’être apportés à la parcelle agricole par l’installation ainsi que (II.) la distinction entre les différents types de technologies agrivoltaïques.

I. Les services apportés par l’installation visent intrinsèquement à améliorer la production

Point de vigilance préalable : afin de qualifier une installation d’agrivoltaïque, il est nécessaire de démontrer qu’elle apporte directement à la parcelle agricole au moins l’un des quatre services définis par le décret. Toutefois, l’installation ne pourra pas être qualifiée d’agrivoltaïque dès lors, notamment, qu’elle porte une atteinte substantielle à l’un de ces quatre services ou une atteinte limitée à deux de ces services.

Les services présentant une amélioration endogène de la production agricole

Parmi les quatre services qu’une installation est susceptible d’apporter à la parcelle agricole pour être considérée comme agrivoltaïque, l’article L. 314-36 du code de l’énergie identifie :

• l’amélioration du potentiel et de l’impact agronomiques qui consiste en une amélioration des qualités agronomiques du sol et en une augmentation du rendement de la production agricole, ou à défaut de cette dernière condition, au maintien du rendement ou au moins à la réduction d’une baisse tendancielle observée au niveau local (art. R. 314-110).

Toute installation qui permet une remise en activité d’un terrain agricole inexploité depuis plus de cinq années peut également apporter un tel service.

• l’amélioration du bien-être animal qui s’apprécie au regard de l’amélioration du confort thermique des animaux, démontrable par l’observation d’une diminution des températures dans les espaces accessibles aux animaux à l’abri des modules photovoltaïques et par l’apport de services ou de structures améliorant les conditions de vie des animaux (article R. 314-113).

Les services permettant une amélioration exogène de la production agricole 

Deux autres services visent à protéger voire améliorer la protection agricole vis-à-vis de facteurs exogènes :

• l’adaptation au changement climatique, qui consiste en une limitation des effets néfastes du changement climatique se traduisant :

• soit par une augmentation du rendement de la production agricole ou, à défaut, sur la réduction voire le maintien du taux de la réduction tendancielle observée au niveau local,
• soit par une amélioration de la qualité de la production agricole (art. R. 314-111). La limitation des effets néfastes du changement climatique s’apprécie notamment par l’observation d’effets adaptatifs en termes d’impact thermique, d’impact hydrique ou encore d’impact radiatif.

• la protection contre les aléas, qui s’apprécie au regard de la protection apportée par les modules agrivoltaïques contre au moins une forme d’aléa météorologique, ponctuel et exogène à la conduite de l’exploitation, faisant peser un risque sur la quantité ou la qualité de la production agricole à l’exclusion des aléas strictement économiques et financiers (art. R. 314-112).

 II. Le critère de la production agricole significative s’apprécie par type de technologie

Un critère évalué au regard d’une zone témoin

Pour l’ensemble des installations agrivoltaïques hors élevage, la production agricole est considérée comme significative si la moyenne du rendement par hectare observé sur la parcelle agricole est supérieure à 90% à la moyenne du rendement par hectare observé sur la zone témoin ou un référentiel en faisant office.

Cette proportion peut être réduite par le préfet, sous conditions (évènements imprévisibles ou amélioration significative et démontrable de la qualité de la production) (art. R. 314-114).

Pour les installations sur serre, les comparaisons sont réalisées par rapport à un référentiel local (résultats agronomiques et séries de données historiques).

Pour les installations sur élevage, le caractère significatif de l’activité agricole peut être apprécié au regard du volume de biomasse fourragère, du taux de chargement ou encore du taux de productivité numérique (art. R. 314-116).

L’analyse spécifique des technologies éprouvées

Parmi les installations exemptées de zone témoin (notamment celles dont le taux de couverture est inférieur à 40%, sous certaines conditions) figurent les installations utilisant une des technologies « éprouvées », dont la liste sera fixée par arrêté du ministre chargé de l’énergie et du ministre chargé de l’agriculture, en fonction du mode de culture ou d’élevage, du procédé technique photovoltaïque utilisé et de l’implantation géographique (art. 314-115).

Pour ces installations, le caractère significatif de la production agricole est apprécié au regard des données recueillies par l’ADEME qui font office de référentiel.

L’arrêté précité fixera, par type de technologie éprouvée, la valeur maximale de taux de couverture – rapport entre la surface maximale projetée au sol des modules photovoltaïques sur la parcelle agricole et la surface de ladite parcelle – pouvant permettre de garantir que la production agricole reste l’activité principale de la parcelle (article R. 314-119).

Quelques précisions

Les dispositions du décret du 8 avril 2024 s’appliquent aux installations agrivoltaïques dont la demande de permis ou la déclaration préalable est déposée à compter d’un mois après sa publication (i.e. le 9 mai 2024).

Outre les critères énoncés ci-contre, ledit décret définit deux autres critères d’identification d’une installation agrivoltaïque au sens du code de l’énergie.

1. L’installation garantit un revenu durable lorsque la moyenne des revenus issus de la vente des productions végétales et animales de l’exploitation agricole après l’implantation de l’installation agrivoltaïque n’est pas inférieure à la moyenne des revenus issus de la vente des productions végétales et animales de l’exploitation agricole avant l’implantation de l’installation.

2. Afin de garantir que la production agricole est l’activité principale, 2 conditions sont requises :

• la superficie non exploitable du fait de l’installation agrivoltaïque n’excède pas 10% de la superficie qu’elle couvre ;

• la hauteur de l’installation et l’espacement inter-rangées permettent une exploitation normale et assurent notamment la circulation, la sécurité physique et l’abri des animaux ainsi que, si les parcelles sont mécanisables, le passage des engins.

D’autres textes sont attendus :

• les syndicats d’exploitants agricoles et des producteurs d’énergies renouvelables travaillent sur un projet de loi portant création d’un bail rural à clauses agrivoltaïques ;

• un arrêté relatif aux modalités de contrôle et de suivi des installations photovoltaïques devrait également être publié en avril (cf. Bulletin dédié à paraître).

Les dépenses permettant de majorer le prix d’acquisition, et donc de réduire le montant de la plus-value imposable, sont limitativement énumérées par l’article 150 VB du CGI mais dépendent également du régime fiscal applicable à l’opération de restauration immobilière.

Les règles applicables selon la typologie de l’opération concernée seront rappelées.

I. Les dépenses de travaux majorant le prix d’acquisition

Le prix d’acquisition doit être majoré des frais notariés, des éventuelles commissions d’intermédiaires, des droits d’enregistrement et de certaines dépenses de travaux, à savoir les dépenses d’amélioration, de (re)construction ou d’agrandissement, sous réserve qu’elles n’aient pas déjà été déduites de l’assiette de l’impôt sur le revenu ou du revenu global ou été incluses dans la base d’une réduction ou d’un crédit d’impôt (article 150 VB II 4°du CGI).

Les dépenses d’entretien et de réparation sont, quant à elles, exclues des dépenses pouvant être prises en compte pour le calcul de la plus-value.

II. Plus-value et nature juridique de l’opération

Que l’opération soit effectuée dans le cadre d’une VIR (article 150 VB I du CGI) ou d’une ASL (et de manière générale, pour toute vente en l’état avec la réalisation de travaux par l’acquéreur), les modalités de majoration du prix d’acquisition pour le calcul de la plus-value immobilière sont identiques.

Ainsi, tant en VIR qu’en ASL, les dépenses de travaux ayant été déduites de l’assiette de l’impôt ou incluses dans la base d’une réduction ou d’un crédit d’impôt ne peuvent venir en majoration du prix d’acquisition de l’immeuble.

A l’occasion de la réponse du ministère de l’économie et des finances en date du 10 janvier 2019 (Rép. Min. n° 01409, JOAN 10 janv. 2019, page 134), l’administration fiscale a clairement précisé que « l’article 150 VB du CGI fait obstacle à ce que le montant des travaux réalisés dans le cadre d’un contrat de vente d’immeuble à rénover soit inclus dans le prix d’acquisition dès lors que ces dépenses ont déjà été prises en compte pour la détermination de l’impôt sur le revenu ».

La conclusion est la suivante « Ces règles assurent un traitement identique pour le calcul des plus-values de cession, selon que les dépenses de travaux ouvrant droit à la réduction d’impôt « Malraux » ont été effectuées dans le cadre d’une vente d’immeuble à rénover ou directement par le contribuable après l’acquisition ».

Il nous semble toutefois que cette position de l’administration fiscale puisse être remise en cause compte tenu de l’actuelle rédaction de l’article 150 VB I du CGI.

III. Plus-value et régime fiscal de l’opération

Si le contribuable ne peut en principe pas retenir les dépenses de travaux déjà comprises dans la base d’une réduction d’impôt afin de majorer le prix d’acquisition de son bien pour le calcul de la plus-value, il existe néanmoins une différence fondamentale entre le dispositif « Pinel » et les autres dispositifs de type « Malraux », « Denormandie » ou « Monument historique ».

En effet, pour ne pas pénaliser les contribuables qui investissent dans l’ancien, une mesure de tempérament bénéficie aux régimes fiscaux qui sont ouverts tant aux acquisitions de logements anciens qu’aux acquisitions de logements neufs ou en l’état futur d’achèvement, tel que le dispositif Pinel (BOI-RFPI-PVI-20-10-20 §265).

Ainsi, pour le dispositif dit « Pinel ancien » comme pour celui dit « Pinel neuf », il est possible de venir majorer le prix d’acquisition des dépenses de travaux déjà comprises dans la réduction d’impôt et ce, tant pour les opérations en VIR qu’en ASL.

L’administration fiscale précise que ce tempérament ne peut pas être transposé aux dispositifs fiscaux n’étant pas ouverts à l’acquisition de logements neufs, à l’instar du dispositif « Malraux » (BOI-RFPI-PVI-20-10-20-20 §265).

Le dispositif « Denormandie » n’étant pas en vigueur lors de la rédaction de cette doctrine administrative, son exclusion ne peut donc être délibérée. Il nous semblerait, le cas échéant, opportun d’interroger l’administration fiscale sur ce point afin de confirmer qu’il convient de traiter ce dispositif de la même manière que le dispositif « Pinel » dont il dérive.

S’agissant du dispositif « Monument Historique », la règle classique s’applique dès lors que les dépenses de travaux ont été déduites de l’assiette de l’impôt.

Toutefois, une précision doit être apportée en cas de non-respect de l’engagement de conservation de 15 ans. Dans un tel cas, les charges indûment imputées au titre des années antérieures doivent être intégrées aux revenus de l’année de la rupture de l’engagement de conservation et des deux années suivantes.

Dès lors, le contribuable peut, lorsque la plus-value de cession est imposable, demander, par voie de réclamation contentieuse, que le prix d’acquisition retenu pour le calcul de la plus-value soit majoré des dépenses de travaux ayant fait l’objet de la majoration de la base imposable.

Quelques précisions

La majoration forfaitaire du prix d’acquisition

Plutôt que de majorer son prix d’acquisition des dépenses de travaux pour leur montant réel, le contribuable peut opter pour une majoration forfaitaire de 15% de ce prix s’il cède son bien plus de 5 ans après son acquisition sans qu’il y ait lieu de rechercher si les dépenses de travaux ont déjà été déduites de l’assiette de l’impôt ou même simplement réalisées.

Précisions concernant l’imposition de la plus-value immobilière

La plus-value est imposable au titre de l’IR (au taux de 19 %) ainsi qu’au titre des prélèvements sociaux (au taux de 17,2 %), soit une imposition totale au taux de 36,2 %.

Les abattements pour durée de détention

I. Un objectif d’alignement des règles entre détention directe et indirecte

Le vote en faveur de la modification du passif déductible pour déterminer la fraction imposable à l’IFI des titres sociaux a été guidé par la volonté d’aligner l’assiette de l’IFI des contribuables possédant un patrimoine immobilier via une société sur le régime applicable aux détentions directes.

La détention d’immeubles en société pouvait provoquer un effet d’aubaine lorsqu’il existait un passif social non afférent à l’actif immobilier imposable. En pareil cas, l’IFI sur les parts de la société était moins élevé que si l’immeuble avait été détenu en direct. Néanmoins, dans d’autres situations, l’effet inverse pouvait se produire.

Le paragraphe IV de l’article 973 du CGI a ainsi été voté par l’article 27 de la LF2024 en ces termes :

« IV.-Pour la valorisation des parts ou actions mentionnées au 2° de l’article 965, ne sont pas prises en compte les dettes qui sont contractées directement ou indirectement par un organisme ou une société et qui ne sont pas afférentes à un actif imposable.

Sans préjudice des II et III du présent article, la valeur imposable à [l’IFI] des parts ou actions déterminée conformément au premier alinéa du présent IV ne peut être supérieure à leur valeur vénale déterminée conformément au I ou, si elle est inférieure à cette dernière, à la valeur vénale des actifs imposables de la société diminuée des dettes y afférentes qu’elle a contractées, à proportion de la fraction de capital de la société à laquelle donnent droit les parts ou actions comprises dans le patrimoine du redevable. »

Il ne sera désormais plus tenu compte de la totalité du passif social dans l’évaluation des titres des sociétés à l’IFI, mais uniquement de celui afférent à un actif imposable.

II. Nouvel objectif atteint ? Quel impact sur l’IFI ?

 Etapes de détermination de la fraction imposable des titres sociaux

Impact sur la valorisation des titres sociaux

🟢 L’objectif d’alignement sur une détention en direct sera atteint en cas d’application du second plafond qui ne tient compte que de la valorisation nette des actifs immobiliers.

🟠 En revanche, ces nouvelles règles pourraient bien créer de nouvelles discordances, cette fois-ci entre les sociétés elles-mêmes. En effet, si une société n’a que des dettes afférentes à des actifs imposables, il n’est absolument pas sûr que les nouveaux plafonds aient vocation à s’appliquer.

Réforme favorable ou défavorable ?

🟢 La réforme sera favorable, et l’assiette IFI des redevables sera mécaniquement diminuée par rapport aux règles préexistantes lorsque les sociétés détiendront des actifs mobiliers nets de passif mais des actifs immobiliers grevés d’un passif.

🔴 Elle sera au contraire défavorable lorsque les sociétés n’auront aucun passif immobilier.

🟠 Pour les autres cas, une analyse de l’état des dettes et de leur nature sera nécessaire.

Quelques interrogations

De nombreuses interrogations demeurent à ce jour :

 1. Articulation des deux plafonds

La rédaction du IV laisse planer le doute sur l’articulation entre les plafonds : la valeur des titres imposable à l’IFI « ne peut être supérieure à leur valeur vénale ou, si elle est inférieure à cette dernière, à la valeur vénale des actifs imposables de la société diminuée des dettes y afférentes ».

Selon que le « elle » se rapporte à la valeur des titres imposable à l’IFI ou à la valeur vénale des titres, la valeur à retenir ne sera pas la même :

• soit le 2nd plafond ne s’applique que si la valeur des titres imposables à l’IFI est inférieure au 1er plafond,
• soit il convient de retenir le plus faible des deux plafonds.

Il nous semble conforme à l’intention du législateur de pouvoir retenir le plus faible des deux.

2. Articulation avec les clauses anti-abus et les règles sur les prêts consentis par les associés

Les plafonds doivent-ils tenir compte des dettes visées par les dispositifs anti-abus et les prêts consentis par les associés qui ne bénéficient pas des clauses de sauvegarde ?

La réponse nous semble positive.

3. Identification du passif social afférent aux actifs imposables

Quid du refinancement d’un bien ? Quid d’un passif portant à la fois sur un bien imposable et sur un bien non imposable ?

4. Applicabilité des plafonnements en cas de détention en chaine

La réponse semble positive avec pour conséquence une véritable complexification.

Abréviations

CGI : Code général des impôts

IFI : Impôt sur la fortune immobilière

LF2024 : Loi de Finances pour 2024