Rémunération des dirigeants d’entreprise : TNS ou assimilé salarié ; salaires ou dividendes ?
Le mode de rémunération des dirigeants, interrogation fréquente, est déterminant dans le choix de la forme sociale d’exercice d'une activité économique. De nombreux critères sont susceptibles d'influencer la pression fiscale et sociale qui pèse sur les rémunérations : le montant, les arbitrages entre rémunération et dividendes, le statut du dirigeant ou encore la forme ou le régime fiscal adopté par la société.
Prendre en compte les critères dans leur globalité permet d’éviter des « choix réflexes » parfois contre-productifs.
I. TNS ou assimilé salarié : les différents statuts sociaux du dirigeant
L'impact de la forme sociale de la société
La forme sociale d’exercice d’une activité entraine des conséquences sur le statut social du dirigeant d'entreprise :
- Sont assimilés salariés, les présidents et DG de SAS, gérants minoritaires ou égalitaires de SARL, gérants non associés d’EURL, et les présidents de conseil d’administration, PDG, DG et présidents du conseil de surveillance de SA.
Ces dirigeants cotisent au régime général de la Sécurité sociale.
- Sont au contraire TNS, les gérants majoritaires de SARL, entrepreneurs individuels, associés gérants d’EURL et de SNC.
Ces dirigeants cotisent à la Sécurité sociale des indépendants.
Le présent bulletin évoque principalement les gérants majoritaires de SARL et les présidents de SAS.
TNS ou assimilé salarié : les implications
Alors que les cotisations sociales appliquées sur la rémunération d’un TNS sont de l'ordre de 21 à 45 %, elles vont de 38 à 70 % pour un assimilé salarié. A noter qu’en l’absence de rémunération (ce qui est souvent le cas pour les premiers exercices), le dirigeant assimilé salarié, contrairement au dirigeant TNS, ne paie aucune cotisation.
Exemple : pour une rémunération annuelle nette de 12.000 €, une SAS doit débourser 20.498 € contre 17.266 € pour une SARL.
Cette différence de coût s’explique par une différence de couverture sociale, plus complète pour les assimilés salariés, bien que des contrats d’assurance « à la carte » peuvent compléter la couverture des TNS, tout en permettant, pour certains, la déduction des versements effectués (cf. bulletin).
Pour ces raisons, sauf problèmes de santé particuliers, le statut TNS est souvent privilégié.
II. Dividendes ou rémunération : le choix du mode de rémunération du dirigeant
L'imposition de la rémunération du dirigeant
Le dirigeant peut être rémunéré au titre de son mandat social : rémunération fixe et/ou proportionnelle, qui doit être fixée par les statuts ou par une décision collective des associés.
Dès lors que la société est à l'IS, la rémunération est imposée au barème progressif de l’IR dans la catégorie des traitements et salaires, après déduction d’un abattement pour frais professionnels, soit forfaitaire et égal à 10 % (plafonné), soit calculé sur les frais réels (sur justificatifs).
Cette imposition est identique peu importe le statut TNS ou assimilé salarié. La fiscalité de la rémunération de gérance dépendra donc du TMI du foyer fiscal du dirigeant.
Outre une rémunération, le dirigeant peut percevoir des dividendes en cas de résultat bénéficiaire.
NB : La situation des dirigeants et associés de SEL obéit à des règles propres.
Le coût des dividendes en SAS / SARL
Le traitement des dividendes ne sera pas le même selon que le dirigeant a un statut TNS ou assimilé salarié.
Ceux-ci sont imposés, par principe, au PFU au taux forfaitaire de 30 % (12,8 % au titre de l'IR + 17,2 % au titre des PS) et sur option expresse, au barème progressif de l’IR après déduction d’un abattement de 40 %.
Toutefois, pour les dirigeants TNS, la part des revenus distribués et des intérêts des CCA payés supérieure à 10 % du capital social, des primes d’émission et des CCA est soumise à cotisations sociales, et non plus aux PS.
Il est donc couramment considéré que la constitution d’une SARL est plus coûteuse en cas de versement de dividendes (le taux de cotisations étant supérieur à celui des PS), ce qui motive parfois le recours aux SAS (cf. Colonne de droite pour les SEL).
III. Faut-il vraiment adopter le « dividende à tout prix » en SAS ?
Déconstruire les fausses bonnes idées …
Pour les raisons de coût sus évoquées, les dirigeants ont tendance à choisir la SAS et à prioriser la perception de dividendes soumis au seul PFU, contrairement aux dividendes soumis à cotisations sociales en SARL.
Cette « fausse bonne idée » ne tient pas compte :
- de la possibilité de prise en charge, par la SARL, des cotisations TNS supportées par le gérant venant minorer le résultat imposable et donc l'IS (conditionnée au respect de certaines règles) ;
- de la dégressivité du barème SSI de 50 % à 21 % : plus les dividendes versés seront importants, plus le taux de cotisations sera faible ;
- des cotisations génératrices de droits à la retraite, contrairement aux PS inclus dans le PFU.
… pour ne retenir que les bonnes !
- le gain généré par le régime TNS compense largement les éventuelles pertes en prévoyance et retraite du régime assimilé salarié,
- SAS et TNS ne sont pas nécessairement incompatibles : il est possible, dans certaines conditions, de se rémunérer via une holding SARL elle-même dirigeante de la SAS sans commettre un AAG,
- un mix entre dividendes mesurés et rémunération TNS permet d’aboutir à une solution optimale, l’arbitrage dépendant du niveau de rémunération et de la situation du foyer fiscal,
- il est en général a minima toujours favorable de se distribuer des dividendes à hauteur du résultat soumis au taux d’IS réduit de 15 %,
De quoi redorer le blason de la SARL !
Quelques précisions
- Le cas des sociétés d'exercice libéral
Contrairement aux dirigeants de SAS ou SA, ceux des SELAS ou SELAFA exerçant leurs fonctions techniques au sein de la société sont soumis aux cotisations sociales sur les dividendes qu’ils perçoivent (CSS, art. L.131-6).
Cette situation pouvait motiver la détention de ces sociétés par une holding (SPFPL) permettant la remontée des dividendes sans cotisations en l'absence de distribution à l'associé.
Néanmoins, un arrêt récent de la Cour de cassation remet en question ce schéma en jugeant que lorsque des bénéfices sont réalisés au sein d'une SEL, ils entrent dans l'assiette des cotisations sociales, y compris s'ils sont distribués à la SPFPL, car ils constituent le produit de l'activité professionnelle du travailleur indépendant (Cass. 19/10/2023, 21-20.366).
Le projet de loi de financement de la sécurité sociale devrait sans doute apporter une solution à cette problématique.
- La SAS à l'IR
Les SAS nouvellement créées et ce, pendant 5 ans, peuvent opter pour leur imposition à l’IR.
Le résultat de la société étant alors taxé entre les mains des associés à proportion de leurs droits sociaux, dans la catégorie d’imposition conforme à l’activité exercée, il est donc exempté de charges sociales (sauf CSG/CRDS).
Si ce gain financier n’est pas négligeable par rapport à une SAS à l’IS, cela signifie corrélativement que le dirigeant n’a pas de couverture sociale, sauf à prévoir une rémunération minimum.
- Des changements à venir ?
Le Haut Conseil du Financement de la Sécurité sociale a rendu une recommandation (n° 6) en 2020 visant à étendre les dispositifs « anti-abus » relatifs à la distribution de dividendes applicables aux gérants TNS de SARL depuis 2013 à l’ensemble des dirigeants de sociétés.
- Application de la taxe PUMa
L'absence de perception de revenus d'activité entraine l'assujettissement du dirigeant de SARL à la cotisation subsidiaire maladie (ou taxe PUMa) au taux de 8 %.
Abréviations
AAG : acte anormal de gestion
AG : assemblée générale
CCA : compte courant d’associés
IR/IS : impôt sur le revenu / impôt sur les sociétés
PFU : prélèvement forfaitaire unique
SARL : société à responsabilité limitée
SAS : société par actions simplifiée
SEL : société d'exercice libéral
SPFPL : société de participations financières de professions libérales
SSI : sécurité sociale des indépendants
TMI : taux marginal d’imposition
TNS : travailleur non salarié
PS : prélèvements sociaux